Yabancılara Konut Satışında KDV İstisnası: KDVK m. 13/i Rehberi
3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu Madde 13/i Üzerine Bir İnceleme
Av. Cemil Şaar
Bu yazıdaki bilgiler yayımlandığı tarih itibarıyla günceldir; bununla birlikte mevzuat sürekli gelişmekte ve değişmektedir. Herhangi bir işlem yapılmadan önce yürürlükteki mevzuatın teyit edilmesi ve hukuki danışmanlık alınması önem taşımaktadır. Ek olarak; bu yazıda tüm konulara yer verilmemiştir, temel bilgiler aktarıldıktan sonra kişisel veya mesleki nedenlerle şahsen önemli gördüğüm hususlara dikkat çekilmiş olup yazı bu hâliyle hukuki tavsiye niteliği taşımamaktadır.
I. GİRİŞ
Türkiye'de konut ve iş yeri edinmek isteyen yabancılar ile yurt dışında yaşayan Türk vatandaşları için vergi mevzuatı, belirli koşulları sağlamaları halinde önemli bir mali kolaylık sunmaktadır. 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun ("KDVK") m. 13/1 fıkrasına 6824 sayılı Kanun'un 7. maddesiyle eklenen (i) bendi, konut veya iş yeri olarak inşa edilmiş binaların ilk tesliminde katma değer vergisi istisnası öngörmektedir. 1 Nisan 2017'de yürürlüğe giren bu düzenlemenin iki temel amacı bulunmaktadır: Ülkeye döviz girişinin artırılması ve inşaat sektörünün desteklenmesi.
İstisnanın uygulama esasları, 5 Mayıs 2017 tarihli ve 30057 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan 12 Seri Nolu KDV Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ (“12 Nolu Tebliğ”) ile belirlenmiştir. 7394 sayılı Kanun'un 1 Mayıs 2022 tarihinde yürürlüğe giren ilgili hükmü ve akabinde yayımlanan 42 Seri Nolu KDV Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ ile istisna kapsamındaki taşınmazlar için öngörülen zorunlu elde tutma süresi bir yıldan üç yıla çıkarılmıştır. Bu yazıda söz konusu istisnanın yasal çerçevesi, uygulama koşulları ve uygulamada karşılaşılan temel sorunlar ele alınmıştır.
II. İSTİSNANIN KAPSAMI
A. Kapsama Giren Taşınmazlar
KDVK m. 13/i kapsamındaki istisna yalnızca konut veya iş yeri olarak inşa edilmiş, yapı ruhsatı bulunan ve alıcının kullanımına hazır hâlde fiilen teslim edilen taşınmazlar için geçerlidir. Kat irtifakı kurulabilen projelerde kat irtifakının da tesis edilmiş olması aranmaktadır. Konut kavramı geniş yorumlanmakta olup devre-mülk, rezidans ve apart-otel üniteleri gibi yapıları da kapsamaktadır. İş yeri için ise Vergi Usul Kanunu'nun 156. maddesi referans alınmakta; mağaza, ofis, depo, atölye ve benzeri ticari ya da sınaî faaliyet mekânları bu tanım dahilinde değerlendirilmektedir. Tarla, bağ, bahçe ve arsa gibi taşınmazlar ise istisnanın dışında kalmaktadır.
B. "İlk Teslim" Şartı ve Dar Yorumu
İstisna, söz konusu taşınmazların yalnızca inşa eden mükellef tarafından yapılan birinci satışında uygulanmakta olup, sonraki el değişikliklerinde ise geçerli değildir. KDVK m. 13/i, “…ilk tesliminde…” ifadesini kullanarak aslında yoruma açık bir düzenleme yapmıştır. Dolayısıyla amaca uygun (teleolojik) bir yorum yapılarak ilk teslimin aslında istisnadan yararlanmak isteyen için ilk teslim anlamına geldiği, yalnızca muafiyet kapsamındaki ilk teslimleri kapsadığı düşünülebilir. Kanaatimce zaten amaca uygun bir düzenleme şekli bu olurdu. Ancak Gelir İdaresi Başkanlığı, üzerinde yeterince düşünülmemiş bir özelge yazarak, yapılacak tüm teslimleri ilk teslim kapsamına sokmuştur. Bu da ilgili özelge kapsamında yeterli nüansa yer verilmediği için uygulamada ciddi problemlere neden olmakta, özellikle büyük inşaat firmaları tarafından rahatlıkla kötüye kullanılmaktadır. Buna dair detaylı tespitlere, bu bölüm kapsamında gerekli ön bilgiler aktarıldıktan sonra gerçek bir olayı pratik çalışmaya çevirip anlattığım son kısımda yer verilmiştir.
Gelir İdaresi Başkanlığı'nın 10.09.2018 tarihli ve 10360 sayılı özelgesinde ifade edildiği üzere: "Konut veya iş yerinin inşa edenlerden satın alınıp bir başkasına satılması hâlinde teslim, ilk teslim olarak değerlendirilemez." Bu yorumun özellikle sorunlu hâle geldiği alan, grup içi yapılardır. Aynı holdingin farklı bağlı şirketleri arasındaki tapu devirleri de "teslim" sayılmakta; dolayısıyla inşaatı gerçekleştiren şirketten holding bünyesindeki başka bir şirkete yapılan devrin ardından ilk teslim almak isteyen alıcıya yapılan satış, ilk teslim niteliğini yitirmektedir. Bu uygulama şekli kanımca hatalıdır. Zira KDVK m. 13/i'nin amacı ülkeye döviz girişini teşvik etmek ve ilk satış kanalıyla inşaat sektörünü desteklemektir. Daha önce KDV muafiyetine tabi tutulmamış devirlerin, “ilk teslim” niteliğinin yitirilmesine neden olması bu amaca hizmet etmemekte olduğu gibi aşağıda aktarılacak ek negatif dışsallıklara neden olmaktadır.
İlgili özelgenin olmadığı veya kapsamının daraltıldığı bir senaryoda da bu şartlarda ilk teslim almak isteyen alıcılar açısından söz konusu taşınmaz yine ilk kez el değiştirecek, alıcı aslında taşınmazı ilk defa teslim alacaktır. Satıcı taraf da ilgili taşınmaz açısından ilk defa KDV muafiyetinden yararlanacak, dolayısıyla yaptığı diğer devirlerde herhangi bir vergi kaybına neden olmayacaktır. Hal böyleyken, ilgili mevzuat kapsamında “ilk teslim” lafzının bu şekilde yorumlanıyor olması, özellikle bağlı şirketleri olan büyük çaplı inşaat şirketleri açısından büyük bir kötüye kullanım imkanı doğurmakta, avukat desteği almaksızın taşınmaz satış vaadi sözleşmesi imzalamış alıcılar açısından da büyük bir öngörülemezlik ve risk doğurmaktadır.
Kısacası kanaatimce "ilk teslim" kavramının yorumunu değiştirmek, mevzuata birtakım teslimlerin ilk teslim sayılmayacağını eklemek gerekmektedir. Aksi takdirde yazının sonunda aktaracağım sorunlar yaşanmaya devam edecektir.
III. İSTİSNADAN YARARLANACAK ALICILAR
A. Yabancı Uyruklu Gerçek Kişiler
KDVK m. 13/i kapsamındaki birinci alıcı grubunu, Türkiye'de yerleşmiş olmayan yabancı uyruklu gerçek kişiler oluşturmaktadır. "Yabancı" kavramı 5901 sayılı Türk Vatandaşlığı Kanunu'nun 3/1-d maddesi çerçevesinde, Türkiye Cumhuriyeti Devleti ile vatandaşlık bağı bulunmayan kişiyi ifade eder. Bu kanunun uygulanması açısından da bu tanım esas alınmaktadır.
"Türkiye'de yerleşmiş olmama" ölçütü ise 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun ("GVK") 4. ve 5. maddeleri esas alınarak belirlenmektedir. GVK m. 4 uyarınca ikametgâhı Türkiye'de bulunanlar ile bir takvim yılı içinde Türkiye'de devamlı olarak altı aydan fazla oturanlar (geçici ayrılmalar bu süreyi kesmez) Türkiye'de yerleşmiş sayılmaktadır. Bununla birlikte GVK m. 5 önemli bir ayrıksılık öngörmektedir: Belirli ve geçici görev ya da iş için Türkiye'ye gelen uzmanlar, memurlar, basın-yayın mensupları, tahsil-tedavi-istirahat amacıyla gelenler ile tutukluluk ve hükümlülük gibi elde olmayan nedenlerle Türkiye'de alıkonanlar, ülkede altı aydan fazla kalsalar dahi, yerleşmiş sayılmamaktadır. Uygulamada vergi daireleri bu belirlemeyi yaparken ilgili takvim yılına ait kolluk nezdindeki ülkeye giriş-çıkış kayıtlarını incelemekte; alıcının Türkiye'de ikamet ettiğine dair somut bir tespitle karşılaşılmaması hâlinde "Türkiye'de Yerleşik Olmadığına Dair Yazı" düzenlemektedir.
B. Yurt Dışında Yaşayan Türk Vatandaşları
İkinci grubu, çalışma veya oturma izni alarak altı aydan daha fazla yurt dışında yaşayan Türk vatandaşları oluşturmaktadır. Resmi daire ve müesseselere ya da merkezi Türkiye'de bulunan teşekkül ve teşebbüslere bağlı olup bunların işleri nedeniyle yurt dışında oturan Türk vatandaşları bu grubun kapsamı dışında tutulmuştur (GVK m. 3/1-2 ve KDVK m. 13/i hükümlerinin birlikte okunması uyarınca). Bu ayrım nedeniyle devlet kurumları bünyesinde yurt dışında görevlendirilen bir Türk vatandaşı bu istisnadan yararlanamaz; kendi inisiyatifiyle çalışma izniyle yurt dışına yerleşmiş kişiler ise yararlanabilir.
İstisnadan yararlanabilmek için üç koşulun birlikte sağlanması gerekmektedir: Teslim tarihinde geçerli yurt dışı çalışma veya oturma iznine sahip olmak; söz konusu iznin teslim tarihinden en az altı ay önce alınmış olması; ve iznin alındığı tarih ile teslim tarihi arasında en az altı ay fiilen yurt dışında bulunulmuş olması. Satıcı mükellef, bu koşulların varlığını kanıtlayan ve Türkiye'deki elçilik ya da konsolosluklardan alınan resmî belgeyi teslimden önce almak zorundadır.
C. Mavi Kart Sahipleri
5901 sayılı Türk Vatandaşlığı Kanunu'nun 28. maddesi uyarınca kendilerine mavi kart verilen ve Türkiye'de yerleşmiş olmayan gerçek kişilerin de KDVK m. 13/i kapsamındaki istisnadan yararlanabileceği kabul edilir. Mavi kart, çıkma izni alarak Türk vatandaşlığını bırakanların belirli istisnalar dışında Türk vatandaşlarıyla aynı haklara sahip olduğunu belgeleyen resmî bir belgedir. Pasaport fotokopisi yerine mavi kartın fotokopisi ibraz edilmekte; bunun yanı sıra Türkiye’de yerleşik olmama açısından aynı şartlar aranmalıdır.
D. Yabancı Kurumlar
Üçüncü grubu, kanuni ve iş merkezi Türkiye'de olmayan, bir işyeri ya da daimi temsilci vasıtasıyla Türkiye'de kazanç elde etmeyen yabancı kurumlar oluşturmaktadır. 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun (KVK) 3. maddesi uyarınca kanuni merkez; kuruluş belgelerinde gösterilen yer olup, iş merkezi ise işlemlerin fiilen toplandığı ve yönetildiği yerdir. Çok uluslu yapılarda iş merkezinin tespiti güçleşebilmekte; bu nedenle uygulamada özelge talebinde bulunulması önerilir.
IV. UYGULAMA KOŞULLARI
A. Bedelin Döviz Olarak Türkiye'ye Getirilmesi
İstisnanın temel koşullarından biri, satış bedelinin döviz olarak Türkiye'ye getirilmesidir. Buna göre bedelin en az %50'sinin teslime ilişkin faturanın düzenlendiği tarihten önce; kalan kısmının ise en geç bir yıl içinde alıcı tarafından döviz olarak Türkiye'ye getirilerek satıcıya ödenmesi zorunludur. Döviz transferi Türkiye'deki bir bankaya uluslararası havale yoluyla gerçekleştirilebilir; fiziki olarak Türkiye'ye getirilmesi hâlinde ise gümrük idaresinden alınan belgeler ispat aracı işlevi görebilir. Yurt dışından döviz olarak getirilen bedelin satıcıya Türk lirası cinsinden ödenmesi de mümkün olmakla birlikte bu durumda döviz kurunu ve çevirimi belgeleyen banka dekontlarının muhafazası zorunludur. Türkiye’de faaliyet gösteren bankaların uygulamaları farklılıklar gösterdiği için özellikle SWIFT kapsamında finansal yaptırımlara tabi ülke vatandaşlarının herhangi bir transfer yapmadan önce mutlaka doğru hukuki destek alması gerekmektedir. Aksi takdirde malvarlıkları bloke edilebileceği gibi yaptıkları transfer kanun kapsamındaki şartları sağlamayabilir ve bu nedenle yeniden (doğru usulde) transfer yapmaları gerekebilir.
B. Döviz Alım Belgesi (DAB)
Döviz Alım Belgesi (DAB), yabancı para biriminin Türk lirasına çevrildiğini ya da tapu devri amacıyla yurt dışından transfer yapıldığını belgeleyen ve Türk bankaları tarafından düzenlenen resmî bir belgedir. Tapu müdürlükleri uygulamada bu belgeyi işlem öncesinde talep etmektedir. Satıcı mükellef, tahsilatı banka dekontları ve DAB ile kayıt altına almakla yükümlüdür. Dövizin fiziki olarak Türkiye'ye getirilmesi hâlinde gümrük beyannamesi, DAB'ın yerini tutmaktadır. KDV iadesi, satış bedelinin tamamının Türkiye'ye getirilerek satıcıya ödendiğinin belgelenmesinin ardından gerçekleştirilebilmektedir.
C. Türkiye'de Yerleşik Olmadığına Dair Yazı
Yabancı uyruklu gerçek kişi alıcıların istisnadan yararlanabilmesi için konut veya iş yerinin bulunduğu yer Vergi Dairesi Müdürlüğü'nden "Türkiye'de Yerleşik Olmadığına Dair Yazı" alınması ve bu belgenin teslimden önce satıcıya ibraz edilmesi zorunludur. Belge, Gelir İdaresi Başkanlığı bünyesindeki yerel vergi dairelerince hazırlanmakta ve Vergi Dairesi Müdürü imzasıyla tesis edilmektedir. Güvenli elektronik imzayla düzenlenen yazının özgünlüğü https://ivdb.gib.gov.tr adresi üzerinden doğrulanabilmektedir.
Başvuruda ibraz edilmesi gereken belgeler şunlardır: Alıcının pasaport fotokopisi ve yeminli tercümesi, kendi ülkesinden alınan ve yurt dışında ikamet ettiğini gösteren belge ile tercümesi, tapu ya da gayrimenkul satış sözleşmesi, Emniyet Müdürlüğü'nden temin edilecek son bir yıla ait Türkiye’ye giriş-çıkış kayıtlarını gösterir belgesi. Alıcı adına vekaleten işlem yürütülecekse vekaletnamede vergi daireleri, emniyet müdürlükleri, göç idareleri ve tapu müdürlükleri nezdinde temsil yetkisinin açıkça sayılması, yapılacak döviz alım belgesi, giriş çıkış sorgusu, gibi tüm özel hususlara dair yetkilerin vekaletnamede spesifik olarak yer alması, ne yazık ki zorunludur. Vekaletnamelerin bu konuda tecrübeye sahip bir avukat tarafından titizlikle hazırlanması, kurumların garip, öngörülemez ve kendine özgü talepleri nedeniyle elzem olup, aksi halde sonradan ek vekalet yükü doğurabilmektedir. Türkiye’de çoğu kurum kendi bünyesindeki müdürlerin bakış açısı doğrultusunda kanuni dayanağı olmaksızın keyfi uygulamalar oluşturduğu, vekaletnamelere çeşitli, aslında gereksiz, hususlar eklenmesini talep edebildiği için bu kurumlarla daha önce mücadele edilmediyse vekaletin içeriği noktasında mutlaka tecrübeli birine danışılması gerekmektedir.
Başvurunun tamamlanması üzerine vergi dairesi, ibraz edilen belgelerle kendi kayıtlarını karşılaştırmakta; ilgili takvim yılında alıcının Türkiye'de yerleşmiş olduğuna dair herhangi bir tespitle karşılaşılmaması hâlinde yazıyı düzenlemektedir. Sürecin yine memurların keyfi uygulamaları veya ilgili kurumun yoğunluğu nedeniyle bazen birkaç gün bazen ise birkaç hafta sürebildiği göz önünde bulundurulmalı ve belge temin / hazırlık süreçleri planlanan teslim tarihinden en az 6 ay önce başlatılmalıdır.
D. Satıcı Mükellefin Yükümlülükleri
Satıcı mükellef; belge toplama, bildirim ve beyan olmak üzere üç temel yükümlülükle karşı karşıyadır. Belge yükümlülüğü kapsamında yabancı uyruklu alıcılar için pasaport fotokopisi ile vergi dairesinden alınan yerleşiklik belgesi teslimden önce temin edilmelidir. Bildirim yükümlülüğü gereği teslimin KDVK m. 13/i kapsamında KDV'den istisna tutularak gerçekleştirildiği Tapu Müdürlüğü'ne bildirilmeli; tapu kütüğünün beyanlar hanesine üç yıllık elde tutma şerhinin işletilmesi sağlanmalıdır. Beyan yükümlülüğü açısından ise istisna kapsamındaki satış, KDV beyannamesinin "Tam İstisna Kapsamına Giren İşlemler" tablosunda 328 kod numaralı "Konut veya İş Yeri Teslimleri" satırında, KDV hariç bedel ile yüklenilen KDV tutarları yazılarak beyan edilmelidir.
V. YAPTIRIMLAR VE KDV İADESİ
A. Üç Yıl Elde Tutma Yükümlülüğü
7394 sayılı Kanun ve 42 Seri Nolu KDV Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ ile 1 Mayıs 2022 tarihinden itibaren istisna kapsamında edinilen taşınmazların zorunlu elde tutma süresi bir yıldan üç yıla uzatılmıştır. Tapu müdürlükleri, ilgili taşınmazın tapu kütüğünün beyanlar hanesine "üç yıl içinde elden çıkarılması hâlinde zamanında tahsil edilemeyen verginin 6183 sayılı Kanun'un 48. maddesi kapsamında tecil faiziyle birlikte ödeneceğine" dair şerh düşmektedir. Bu şerhin kaldırılarak tapu devrinin gerçekleştirilebilmesi için söz konusu verginin tapu işleminden önce elden çıkaran tarafından ödenmesi zorunludur.
B. Müteselsil Sorumluluk
KDVK m. 13/i'nin öngördüğü koşulları taşımadığı hâlde istisnanın uygulandığının tespit edilmesi durumunda, zamanında tahsil edilemeyen vergi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizinden satıcı mükellef ile alıcı müteselsilen sorumludur. Müteselsil sorumluluk; vergi idaresinin borçluların herhangi birine başvurarak borcun tamamını talep edebilmesine imkân tanıyan ve zincirleme sorumluluk yaratan bir hukuki mekanizmadır. Bu düzenlemenin pratik sonucu son derece önemlidir: Satıcı, sahte ya da eksik belgelerle işlem yapması hâlinde alıcıyla birlikte vergi borcu altına girmekte; alıcı ise kendi koşullarını taşımadığı hâlde istisnadan yararlanması durumunda satıcıyla aynı hukuki riski paylaşmaktadır. Bu nedenle belge kontrolü hem satıcı hem de alıcı açısından bir zorunluluktur.
C. KDV İade Süreci
İstisna kapsamındaki teslim KDV beyannamesinde beyan edildikten sonra satıcı mükellef yüklenilen KDV'nin iadesini talep edebilir. İade talebi, teslim dönemini izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar ilgili dönem beyannamelerine yüklenilen KDV tutarı yazılmak suretiyle vergi dairesine iletilmelidir. Mahsup ya da nakden iade talep eden mükellefler, standart iade dilekçesi ile destekleyici belgeleri vergi dairesine ibraz etmek durumundadır. İadenin ön koşulu olarak satış bedelinin tamamının Türkiye'ye getirilerek satıcıya ödendiğinin tevsiki aranmaktadır; bedelin tamamı ödenmeden yapılan kısmi iade talepleri kabul görmemektedir.
VI. SOMUT OLAY: HOLDING YAPISI, "İLK TESLİM" TUZAĞI VE HUKUKİ DANIŞMANLIĞIN ÖNEMİ
Yakın dönemde yönettiğim bir dosya, dar yorumlanan "ilk teslim" şartının yabancı alıcıları nasıl sıkıştırabileceğini ve sözleşme öncesinde hukuki danışmanlık alınmamasının nasıl kalıcı sonuçlar doğurabileceğini somut biçimde ortaya koymaktadır.
Müvekkil, bünyesinde birden fazla bağlı şirket barındıran büyük bir inşaat grubundan konut satın almak istemiştir. Grup bünyesinde S adlı bir ana holding şirketi ile bu holdingin iştirakleri konumundaki A ve T şirketleri bulunmaktadır. Ben sürece dahil olmadan önce müvekkil, inşaat grubu temsilcileriyle görüşmüş ve bu görüşmeler sonucunda taşınmazın A şirketinden teslim edileceğine dair bir finansal kiralama ve taşınmaz satış vaadi sözleşmesi imzalamıştır. Sözleşmede teslim eden taraf olarak A şirketi gösterilmekle birlikte A’nın sözleşmesel yükümlülüklerini devredilebileceği de düzenlenmiştir.
Müvekkil aslında ilgili taşınmazı KDV muafiyetinden yararlanarak satın alma niyetinde olduğundan, ilgili sözleşmede bunun garantiye alınması gerekirdi. Bu da sözleşmenin imzasından önceki bir süreçte taşınmazın gerçekten A’nın adına kayıtlı olduğunun teyidi ve A’nın taşınmazı müvekkil dışında birine devrini yasaklayan bir düzenleme ile veya başka çeşitli tazminat hükümleri eklenmesi gibi yollarla sağlanabilirdi.
Ancak süreç ilerleyip devir aşamasına geldiğinde inşaat grubu, taşınmazın tapu kaydının A şirketine değil, holding bünyesindeki T şirketine ait olduğunu bildirmiştir. Grup bu nedenle devrin yalnızca T üzerinden yapılabileceğini, müvekkilin devri A’dan almakta ısrar ederse KDV ödemek zorunda kalacağını öne sürmüştür. İşin başında hukuki destek almamış müvekkilin de bu nedenle gelinen noktada elleri bağlıydı: T üzerinden tapu devri KDVK m. 13/i kapsamında "ilk teslim" sayılabilecekken, öncesinde T'den A'ya bir devir gerçekleştirilmesi hâlinde bu devir vergi hukuku anlamında ilk teslim sayılmayacak ve ardından müvekkile yapılacak satış istisnadan yararlanamayacaktı.
İnşaat grubu bu açmazı, müvekkile ikili bir belge imzalatarak çözmeye çalıştı. Müvekkile önce A şirketiyle imzaladığı sözleşmenin ibrasına yönelik evrakı imzalamasını; ardından doğrudan T şirketiyle yeni bir satış sözleşmesi kurmasını söyledi. Bunu yaparken de T ile imzalayacağı sözleşmeyi geriye dönük imzalamasını söyledi. Teorik olarak bu yapı, T'nin taşınmazı doğrudan müvekkile ilk kez teslim ettiği görünümünü yaratmaktaydı. Ne var ki bu çözüm alıcının inisiyatifiyle değil, tamamen satıcı grubun iç organizasyon tercihlerinin dayatmasıyla şekillendi; müvekkil ise başlangıçta imzaladığı sözleşme kapsamında aslında kaderini tamamen satıcı holding yapının inisiyatifine bıraktığını öğrenmiş oldu.
Bu tablo, mevcut uygulamanın ciddi bir zafiyetini gözler önüne sermektedir. Vergi idaresi ve mahkemeler "ilk teslim" kavramını satıcı taraftaki tüzel kişiliklere göre belirlemekte; taşınmazın gerçek anlamda piyasaya ilk kez sunulup sunulmadığına veya ilgili taşınmaz açısından bu muafiyetten yararlanıp yararlanmadığına bakılmaksızın grup içi her devri bağımsız bir teslim saymaktadır. Oysa somut olayda, yabancı alıcı açısından taşınmaz gerçekten ilk kez el değiştirmekte olup, daha önce ilgili taşınmaz için KDV muafiyetinden yararlanılması da söz konusu değildi. Düzenlemenin amacına hizmet eden ve negatif dışsallıklara neden olmayacak yorumu, bu gibi halleri de ilk teslim kapsamına sokan yorum olacaktır. Ancak hal böyle olmadığı ve müvekkil tarafıma tüm evrakı kimseye danışmaksızın imzalayıp, ancak sorunlar başladıktan sonra ulaştığı için uzun bir mağduriyet yaşamış oldu.
Bu uyuşmazlıktan çıkan en önemli ders, salt vergi hukukunun da ötesine geçmektedir: Yabancı uyruklu veya yabancı olmamakla birlikte vergi mevzuatı hakkında gerekli bilgiye sahip olmayan alıcıların, sözleşme imzalamadan önce hukuki danışmanlık alması bir tercih değil, zorunluluktur. Hangi tüzel kişiliğin söz konusu taşınmazın tapusunu elinde bulundurduğu, satıcı grubun kurumsal yapısı ve her bir şirketin KDVK m. 13/i kapsamındaki istisna ile ilişkisi, noterde ön sözleşme kurulmadan önce netleştirilmesi gereken konulardır. Bu dosyada sonuca ulaşmamız mümkün oldu; ancak müvekkilin ibraname imzalamak ve yeni bir sözleşme kurmak zorunda kalması, ilgili holdingin kötü niyetli davranışları nedeniyle sürecin çok uzaması gibi durumlar ve bunların doğurduğu ek manevi ve finansal maaliyetler, hukuki danışmanlığın sözleşme aşamasından sonraya bırakılmasının bedelini ödetmiş oldu.
VII. SONUÇ
KDVK m. 13/i, Türkiye'de gayrimenkul edinmek isteyen yabancı alıcılara konutun büyüklüğüne bağlı olarak satış bedelinin yüzde onundan yüzde yirmisine uzanan önemli bir mali avantaj sunmaktadır. Bununla birlikte istisnanın uygulanması, birbiriyle zincirleme bağlantılı ve her biri ayrı özen gerektiren koşulların eş zamanlı olarak sağlanmasına bağlıdır: inşaatçıdan ilk elden alım zorunluluğu, döviz transferi ve bunun ispatı şartı, vergi dairesinden teslim öncesi alınacak yerleşiklik yazısı ve üç yıllık elde tutma yükümlülüğü.
"İlk teslim" şartının mevcut uygulamada dar yorumlanması ise başlı başına bir sorun oluşturmaktadır. Grup içi devir geçmişi olan bir taşınmazın, gerçek anlamda piyasaya ilk kez çıkmasına karşın istisnadan mahrum kalması, düzenlemenin döviz girişi ve inşaat sektörünü teşvik etme amacıyla örtüşmemekte, bu gibi öngörülmez negatif dışsallıklara neden olmaktadır. Bu nedenle "ilk teslim" kavramının, yukarıda belirtildiği üzere KDV muafiyetinden yararlanılıp yararlanılmadığına odaklanan bir yorumla uygulanması veya somut olaydaki gibi durumlar açısından istisna öngören bir şekilde düzenlenmesi gerekmektedir.
Müvekkil, bu sürece yalnızca inşaat firmasının “büyük” oluşuna güvenerek girmiş, bu süreç neticesinde tam tersine asıl “büyük” firmalara güvenmemesi gerektiğini, hukuki destek alınmaksızın ilerlemenin sonuçlarını ciddi bir finansal maaliyet ile öğrenmiş oldu. Diğer alıcıların da bu dersleri aynı acı reçete karşılığında öğrenmemesi için bu tecrübeden yararlanmasını dilerim. Satıcının kurumsal yapısı, tapu kaydının hangi tüzel kişilikte bulunduğu ve döviz transfer süreçleri; noter sözleşmesi ya da herhangi bir ön taahhüt belgesinden önce netleştirilmesi gereken konular olup, bu aşamalarda yapılan bir yanlışlık ya da ihmal, ileride telafisi son derece güç ve kimi zaman imkânsız sonuçlar doğurabilmektedir.
İlk teslim düzenlemesinin, sağlamayı amaçladığı faydalar dışında birçok zarara ve negatif dışsallığa neden olduğunun fark edilerek değiştirileceğini, bu yazıyı okuyanların herhangi bir işin sonunda değil – başında gerekli hazırlıkları yaparak potansiyel zararlardan kurtulacağını temenni ediyorum.